Nous proposons donc trois étapes :

Il s'agit :

• du texte de base du Code Général des Impôts en matière de T.V.A., Article 261-7
• du texte de base en matière du Code Général des Impôts d’impôt sur les bénéfices, Article 207-1-5 ;
• de l’Instruction du 15 septembre 1998,
• de l’Instruction du 16 février 1999,
• de la Fiche Technique du 20 janvier 199 émanant de la Direction de la Législation Fiscale sur l’activité de stages de voile légère réalisée par les associations nautiques locales
• d'un extrait de la fiche technique du 24 novembre 1999 émanant du Ministre du Budget sur le régime fiscal des associations sportives locales ;

Cette connaissance minimum permettra de mieux cerner les enjeux de l’assujettissement de telle ou telle activité ou de l’activité du club aux impôts commerciaux : rappelons qu’il ne s’agit pas uniquement d’une question de T.V.A. mais également de l’assujettissement corrélatif aux autres impôts de commerce, c’est-à-dire l’impôt sur les sociétés et la taxe professionnelle (ainsi que d’autres impôts annexes tels que la taxe d’apprentissage ou l’impôt forfaitaire annuel). Cet assujettissement n’entraîne pas systématiquement un alourdissement à due concurrence des coûts fiscaux supportés par l’association puisque il sera possible de bénéficier de la déductibilité de la T.V.A. d’amont et d’échapper à la taxe sur les salaires.

Enfin il sera possible de bénéficier dans certains cas d’exonération particulière d’impôts directs et d’une franchise totale d’imposition aux impôts du commerce en dessous d’un chiffre d’affaires de 250 000 F d’activités lucratives.

La lecture des documents précédents est suffisante pour être sensibilisée sur le fait qu’en matière d’assujettissement aux impôts du commerce une analyse objective des bénéfices directs ou indirects que les dirigeants peuvent retirer de l’association doive être réalisée au préalable.

Il y a lieu ensuite, lorsque le club réalise plusieurs activités de types différents, d’analyser les conditions de réalisation de chacune des activités comme si elles étaient réalisées indépendamment des autres. (Cela est notamment valable pour les activités présentées comme un " package " au membres et au tiers).

Enfin, il convient de se placer dans le cadre pluriannuel et de prévoir l’évolution vraisemblable de ces activités : en conséquence, il conviendra de mettre à jour chaque année l’analyse de la situation fiscale.

L’assujettissement aux Impôts du Commerce étant le plus souvent lié à l’existence d’activités similaires réalisées par des structures fiscalisées, il est important de rechercher toutes informations pertinentes à cet égard : parfois seules des informations de proximité seront nécessaires lorsque une activité donnée possède une zone locale d’achalandage évidente. Le plus souvent, lorsque le bon sens révèle que le critère géographique n’est pas le critère principal, une analysé détaillée des conditions d’exercice par des " concurrents " réels ou potentiels d’activités de même nature que celles déployées par le club devra être réalisée.

Elle peut se résumer dans un premier temps à une série de questions.

Il ne suffit pas de se référer aux statuts ou au fait que les dirigeants ne seraient pas directement rémunérés : il convient en effet de se référer d’abord au texte de base de l’Article 261-7 - 1°d) du Code Général des Impôts qui précise notamment :

" Le caractère désintéressé de la gestion résulte de la réunion des conditions ci-après :

• L’organisme doit être géré et administré à titre bénévole par des personnes n’ayant elles-mêmes, ou par des personnes interposées, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l’exploitation ;
• L’organisme ne doit procéder à aucune distribution directe ou indirecte des bénéfices, sous quelque forme que ce soit. "…

En cas de doute, il convient de se référer aux paragraphes 4 à 16 de l’Instruction du 15 septembre 1998 ci-jointe.

Vous noterez en particulier qu’un directeur salarié ne doit pas avoir, en droit ou en fait, un rôle de gestion ou d’administration : son activité doit être effectivement subordonnée aux décisions des organes de gestion et d’administration.

Si l’analyse révèle que la gestion n’est pas désintéressée, le club sera dans tous les cas intégralement fiscalisable comme une société commerciale.

La question à se poser est de savoir si le club rend uniquement des services à ses membres (association fermée) ou rend également des services aux tiers (association ouverte).

Pour bénéficier de la qualification d’association fermée visée par l’Article 261-7-1^er a), l’administration a précisé que les services devaient être rendus à de " véritables membres " (Instruction du 15 septembre 1998 paragraphe 41), c’est-à-dire aux personnes …

" Qui ont adhéré à l’association, sont personnellement titulaires du droit de participer aux assemblées générales et sont éligibles au Conseil d’Administration.

Les associations doivent établir que les membres sont mis en mesure d’exercer effectivement leurs prérogatives et notamment sont convoqués individuellement aux Assemblées générales (pour les membres mineurs, cette exigence peut concerner le représentant légal). "

A noter que les services rendus occasionnellement à des personnes non membre du club mais appartenant à un autre club et licenciés de la FFV (principalement régates) n’altéreront pas de ce simple fait le caractère fermé de l’Association.

2.1 - Dans le cas d’une association fermée, l’exonération fiscale est de droit en ce qui concerne la T.V.A., notamment les services de caractère éducatifs, sportifs (dont la géométrie précise est à analyser en fonction de la situation de fait mais qui sont susceptibles d’englober les services de l’enseignement de la voile, mise à disposition des installations et de matériels ou équipement nécessaire à l’exercice de la voile) incluant la vente aux membres dans une limite de 10% des recettes totales : en revanche, les autres services (en particulier opérations d’hébergement, restauration, bar et buvette) sont en principe taxables en matière de T.V.A., sauf s’il est possible de démontrer le caractère d’utilité sociale visé par l’article 261-7-1^er -b et l’instruction du 15 septembre 1998 qui vise essentiellement les associations ouvertes (par exemple   clientèle prépondérante de jeunes défavorisés, etc.) ou s’il est possible d’invoquer une exonération spécifique de T.V.A.

Toutefois, si l’association fermée ne respecte pas par ailleurs les critères de non-lucrativité hiérarchisés selon l’instruction précitée elle pourra être assujettie à la taxe professionnelle et aux autres impôts du commerce tout en étant exonérée de T.V.A. et d’impôt sur les bénéfices.

2.2 - Dans le cas d’une association ouverte, l’exonération fiscale dépendra de la ou des réponses apportées à la troisième question (et le cas échéant la quatrième question) ci-après.

3 - Troisième question : " Mon club concurrence-t-il un organisme du secteur lucratif ? "

Lorsque le club réalise plusieurs activités, la question doit se poser pour chacune de ces activités (et lorsqu’une activité est elle-même décomposable en sous-activités, il convient de se poser la question pour chacune de ses sous-activités) : il convient essentiellement de comparer si des opérations analogues ne pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales.

Pour l’activité traditionnelle de voile scolaire, de voile à l’école et de classe de mer, la réponse est à ce jour assez claire : il s’agit, sauf exception, d’activités d’utilité sociale pour lesquelles aucun organisme du secteur lucratif n’exerce d’activité comparable.

Pour les autres activités, la réponse nécessitera en général une analyse plus approfondie qui devrait fréquemment aboutir à l’absence de concurrence pour les activités de stage de voile légère et de régates locales.

La réponse sera souvent moins nette en ce qui concerne la plupart des autres activités.

Pour répondre à la question, il convient de faire le test des " 4 P " en recherchant les indices de différenciation au niveau du Produit, du Public, des Prix et de la Publicité : quelques rappels à cet égard :

• Le Produit : on pourra par exemple comme y incite la Fiche " FFV " du 20 janvier comparer la période d’ouverture du club (année, vacances scolaires), les méthodes pédagogiques et normes (édictées par la Fédération), l’encadrement, etc…

• Le Public : on pourra comparer (voir également la Fiche " FFV "du 20 janvier) les publics visés (enfants, adolescents en âge scolaire, personnes défavorisées et handicapées).

• Le Prix : ce dernier doit être inférieur au prix du marché pour un produit ou service similaire : à cet égard, il convient de faire des comparaisons fines pour des produits ou services suffisamment " identiques " d’une part et qui permettent de prendre réellement en compte tous les facteurs entrant dans la comparaison du prix : à titre d’exemple le prix d’appel pour un service ou un produit accessoire et en dessous de sa facturation de " marché " par une entreprise commerciale ne pourra être valablement comparé au prix demandé par les clubs dont c’est le produit ou service principal.

• La Publicité : le club ne doit pas recourir à des pratiques commerciales. Toutefois, il peut réaliser une information sur ses prestations sans que celle-ci s’apparente à de la publicité commerciale destinée à capter un public analogue à celui des entreprises du secteur concurrentiel.

Le déroulement de ces tests des " 4P " est déjà détaillé dans l’instruction du 15 septembre 1998 et dans l’étape 3 de la Fiche " FFV " du 20 janvier 1999 par rapport aux activités de stage de voile légère (à laquelle on peut utilement se référer même pour des activités autres que la voile légère pour bien assimiler la méthode d’analyse). Ils ne nécessitent donc pas à ce stade de commentaires généraux complémentaires : en tout cas si les indices de différenciation sont suffisants, il y a aura exonération de l’activité analysée aux impôts du commerce.

A noter que dans sa plus récente jurisprudence le Conseil d’Etat a confirmé la hiérarchie des critères et donc la prépondérance des deux premiers critères " Produit et Public ".

Les résultats de l’analyse réalisée dans les conditions rappelées ci-avant peuvent aboutir à différentes situations.

dans ce cas, il y aura une totale imposition aux impôts du commerce dans les mêmes conditions que celles applicables à une société commerciale.

Si le club n’est pas déjà assujetti aux impôts du commerce et s’il est reconnu de bonne foi, il est conseillé de prendre l’attache du correspondant association avant le 31 décembre 1999 qui devrait confirmer à la fois l’imposition globale pour le futur et l’absence de tout redressement pour le passé.

Dans ce cas, il est conseillé de saisir le correspondant association avant le 31 décembre 1999 afin d’échapper à tout redressement pour le passé et de tirer le cas échéant les conséquences de la non-lucrativité fiscale de la gestion pour le futur. (Cette dernière étant une condition nécessaire mais non suffisante de la non-lucrativité fiscale d’une activité donnée)

Dans ce cas, les services sportifs rendus aux membres pourront être exonérés de TVA et bénéficier de l’exonération liée d’impôt sur les bénéfices : toutefois, si les services en question sont réputés lucratifs sur la base des critères applicables aux associations ouvertes, le club sera assujetti à la taxe professionnelle et aux autres impôts annexes et des difficultés d’interprétation pourraient surgir sur l’étendue des services sportifs exonérés.

Il est conseillé dans ce cas, si l’association souhaite bénéficier d’une exonération totale des impôts du commerce d’analyser si, moyennant un mode d’activité modifié, les critères applicables pour l’exonération des associations ouvertes pourraient être remplis.

Il est recommandé de faire valider la solution retenue par le correspondant association avant le 31 décembre 1999.

Deux situations peuvent alors se présenter :

Si, après avoir fait les tests de non concurrence généraux prévus par l’instruction ou le cas échéant la Fiche technique, l’activité analysée ne concurrence aucune activité réalisée par un organisme normalement fiscalisé, l’activité en cause échappera aux impôts du commerce.

Par prudence l’association pourra se rapprocher du correspondant association avant le 31 décembre 1999 afin d’éviter tout problème de redressement potentiel sur cette activité pour le passé et confirmer la non imposition de cette même activité pour l’avenir.

Dans ce cas, après avoir opéré le test des " 4 P ", trois situations peuvent se présenter :

• le test des " 4 P " aboutit clairement à une lucrativité fiscale (faisceau d’indices): il conviendra alors de décider si le club peut ou non modifier les conditions d’exercice de l’ activité analysée pour la rendre non lucrative pour l’avenir ou pas.
• - Les test des " 4P " ne permet pas clairement de se prononcer sur la lucrativité ou la non-lucrativité : dans ce cas, il devrait être assez fréquemment possible de modifier l’activité analysée de façon à ce que l’activité soit non lucrative.
• Le test des " 4P " aboutit clairement à une non-lucrativité fiscale : dans ce cas, aucune réorganisation de l’activité analysée n’a lieu d’être envisagée pour des raisons fiscales.

Compte tenu de l’évolution récente de la doctrine administrative vers la doctrine des " 4P ", il est recommandé dans les trois hypothèses ci-dessus (et si nécessaire après avoir clarifié au préalable et modifié pour l’avenir le mode d’exercice de l’activité) de se rapprocher du correspondant association avant le 31 décembre 1999 afin de faire valider la non-lucrativité future si telle est la situation revendiquée et en tout état de cause de garantir l’absence de redressement éventuel pour le passé.

Plusieurs situations peuvent se présenter.

• L’activité analysée est non-lucrative et les autres activités sont également non lucratives. Dans ce cas, la non-imposition aux impôts du commerce de l’activité analysée ne souffrira aucune discussion.
• L’activité analysée est lucrative et les autres activités sont non-lucratives : dans ce cas, si les autres activités ne sont pas significativement prépondérantes, toutes les activités du club (incluant les activités autrement non-lucratives) seront passibles des impôts du commerce. En revanche, si les activités non lucratives sont significativement prépondérantes, elles échapperont aux impôts du commerce sous réserve de sectorisation fiscale.
• L’activité analysée est non-lucrative et les autres activités sont lucratives : dans ce cas, si l’activité analysée n’est pas significativement prépondérante, l’ensemble de l’activité de l’association (incluant l’activité analysée autrement non-lucrative) sera passible des impôts du commerce. En revanche, si l’activité analysée est significativement prépondérante, elle échappera aux impôts du commerce sous réserve de sectorisation fiscale.

Notion de prépondérance significative : la notion de prépondérance significative permettant d’échapper aux impôts du commerce pour la partie non-lucrative s’entend d’une prépondérance de la partie non lucrative nettement supérieure à 50%. Cette prépondérance peut être démontrée par tout critère approprié sans être limité par exemple à un rapport entre les chiffres d’affaires respectifs du lucratif et du non lucratif. Il est possible en particulier de prendre en compte la valeur du bénévolat.

Dans tous les cas de figure évoqués ci-dessus, il est recommandé de faire avaliser les options retenues par le correspondant association avant le 31 décembre 1999 afin de confirmer l’absence de tout risque de redressement pour le passé et d’obtenir toutes garanties pour le futur.

Filialisation éventuelle : dans certaines circonstances il pourra être utile de filialiser l’activité lucrative plutôt que de sectoriser : cette solution sera même parfois la seule permettant d’échapper à une fiscalisation totale pour un club aux activités diversifiées. Toutefois il conviendra auparavant d’examiner avec soin toutes les conséquences de cette filialisation (voir notamment à cet égard les développements de la doctrine administrative figurant dans la circulaire du 16 février 1999)

Activité fiscalement lucrative échappant aux impôts du commerce :

Lorsque le chiffre d’affaires de l’activité lucrative accessoire est inférieure à 250 000 F par exercice, le club pourra totalement échapper aux impôts du commerce dès lors que le projet de loi de finance pour l’an 2000 aura été entériné par les deux assemblées. Cette disposition permettra à de nombreux clubs d’exploiter un secteur lucratif accessoire en franchise de tous impôts.

Toutefois, cette franchise de 250 000 F ne sera pas applicable aux clubs dont les activités ne respectent pas les critères de non lucrativité visées par l’instruction du 15 septembre 1998 mais qui bénéficient d’une exonération de T.V.A. et d’IS que pour les services sportifs rendus aux membres dans le cadre d’associations fermées.